Строительные материалы - материальные активы, предназначенные для использования в капитальном строительстве объектов, возводящихся хозяйственным или подрядным способом.
Бухгалтерский учет наличия и движения строительных материалов предприятиями-застройщиками ведется на счете 205 "Строительные материалы", а подрядными организациями - на счете 201 "Сырье и материалы".
По дебету счета 205 отражается поступление строительных материалов на баланс застройщика, по кредиту - использование и выбытие. Аналитический учет строительных материалов ведется по видам (группам) и отдельным объектам.

Процитируем Инструкцию №291: "На субсчете 205 "Строительные материалы" предприятия-застройщики отражают движение строительных материалов, конструкций и деталей, оборудования и комплектующих изделий, подлежащих монтажу, и других материальных ценностей, необходимых для выполнения строительно-монтажных работ, изготовления строительных деталей, конструкций.
На субсчете 205 "Строительные материалы" не учитывается оборудование, не требующее монтажа, транспортные средства, свободно размещенные станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инструмент, измерительные и другие приборы, производственный инвентарь и другое. Расходы на приобретение оборудования, не требующего монтажа, отражаются непосредственно на счете 15 "Капитальные инвестиции" по мере поступления их на склад или другое место хранения, эксплуатации.
Оборудование и строительные материалы, переданные подрядчику для монтажа и выполнения строительных работ, списываются с субсчета 205 на счет 15 " Капитальные инвестиции" после подтверждения их монтажа и использования".
К каждому из процитированных абзацев имеются серьезные замечания. Точнее, к первому и третьему - серьезные, а ко второму такое, на что неудобно даже указывать авторам Инструкции. Однако удержаться трудно: этот абзац слово в слово переписан с плана счетов бухучета, разработанного для предприятий Российской Федерации (счет 07 "Оборудование к установке"), а возможно, - со старого плана советских времен (счет 07 "Строительные материалы и оборудование к установке").
Беды в этом, понятно, нет. И случай этот не единственный, наши новые документы - сплошной плагиат, пора уж и привыкнуть. Просто неудобно как-то за уважаемых людей, взявшихся руководить отечественным бухучетом. Московская школа бухучета - хорошая школа, ничего не скажешь. Но зачем же уважаемым авторам наших отечественных инструкций себя школьниками-двоечниками выставлять? Кстати, москвичи при переходе на новый план ошиблись, разделив счет старого плана 07 "Строительные материалы и оборудование к установке" на два счета: 07 "Оборудование к установке" и 10/8 "Строительные материалы".
Относительно других серьезных замечаний.
Первое . Касается третьего абзаца. Дело в том, что со счета 205 оборудование и строительные материалы, переданные подрядчику для монтажа и выполнения строительных работ, не могут списываться только тогда, когда подрядчик подтверждает их монтаж и использование, т. е. когда застройщик и подрядчик уже подписывают между собой акт о выполнении данных работ. Списание со склада происходит значительно раньше, а именно: в момент передачи этих активов подрядчику.
Со счета 205 эти материалы (как и оборудование) просто не могут быть не списаны именно тогда, и только тогда, когда подрядчик (совершенно постороннее лицо для застройщика) получает их со склада предприятия-застройщика (заказчика строительства). Этого не может не произойти даже в случае, если строительная площадка расположена во дворе застройщика. Материально ответственное лицо, выдающее эти материалы и оборудование представителю подрядчика, не в глаза этому дяде смотрит, а в накладную, подписанную директором и главным бухгалтером предприятия, на котором оно работает и, в силу возложенных на него обязанностей, отвечает за хранение этих материалов.
Эта накладная выписывается в трех экземплярах: один - для подрядчика, второй - для кладовщика, третий - для бухгалтерии. Невозможно умудриться выдать постороннему (и непостороннему также) лицу материалы со склада так, чтобы они продолжали на этом складе числиться! И не потому что кладовщик так плох и ему дела нет до строительства, а потому что, поскольку выдает он стройматериалы (или оборудование для строительства) по документу (накладной), то не может этот документ не приложить к материальному отчету , который он ежедневно или еженедельно (в зависимости от того, как заведено на предприятии) подает в бухгалтерию. Он что: выдаст материалы, а накладную выбросит?
Да таких кладовщиков никто не держит! Или, может, бухгалтер, получивший этот материальный отчет, проведет в реестрах совсем не ту сумму, которая в нем указана, а меньшую? Он что, сам себе враг? И больных на этой должности не держат. Копия же у кладовщика сохранилась, и тот всегда докажет, что те материалы, которых не окажется при инвентаризации, - не недостача, а "вот вам документ", в котором представитель подрядчика (как правило, это прораб) поставил свою подпись об их получении. Да еще и копию материального отчета покажет бухгалтеру, где тот в свое время тоже поставил подпись, что отчет принят к учету.
Следовательно, как не крути, а без бухгалтерской проводки операции выдачи подрядчику этих материалов застройщику не обойтись. А на выполненные капитальные работы их спишут потом, когда этот подрядчик принесет подписанный акт. Ведь для того чтобы из материалов что-либо сделать, необходимо, чтобы эти материалы были в работе, а не лежали на складе . Нам же Инструкцией №291 приказывают списывать материалы на объем определенного этапа СМР (кстати: работ, продолжающихся не один день!) прямо со склада. Тогда из чего эти объекты строятся?
Второе . Касается ошибки, повторенной следом за россиянами. Дело в том, что эти активы (строительные материалы) на балансе застройщика по всем критериям не могут признаваться оборотными, потому что носят все признаки внеоборотных (необоротных, как у нас это принято называть). Эти активы предприятие-застройщик приобретает с "необоротной" целью, и они не могут считаться запасами, вкладываемыми в хозяйственный оборот. Операции по приобретению и использованию строительных материалов касаются инвестиционной деятельности предприятия, а не операционной.
Очевидно, авторы Инструкции №291 при классификации активов руководствовались только критерием продолжительности. При этом, по всей вероятности, допускалось, что у всех предприятий-застройщиков продолжительность срока от момента приобретения строительных материалов до момента списания их на строительство объекта ограничивается одним календарным годом. Если даже допустить, что это так (во что очень трудно поверить), то и в этом случае позвольте не согласиться. Ведь вложение в капитальное строительство предприятие начинает именно с закупки строительных материалов, а не в то время, когда подписывается акт первого этапа выполнения работ.
Точнее, на счет капитальных вложений (счет 151), где формируется первоначальная стоимость будущего объекта, капитальные расходы зачисляются действительно после подписания акта, но приобретение материалов для капитального строительства тоже должно отражаться по статье, показываемой вне хозяйственного оборота , ведь это начало его финансирования. Такой статьей в старом Плане счетов был счет 07 "Материалы и оборудование к установке". Россияне, как уже было сказано, разделили этот счет на две части, необоротную и оборотную, что тоже не совсем правильно. Наши методисты пошли еще дальше: к составу оборотных активов, кроме строительных материалов, приказали отно сить еще и "оборудование к установке" (" конструкции и детали, оборудование и комплектующие изделия, подлежащие монтажу" - см. вышеприведенную цитату), т. е. не оставили даже урезанного аналога старого счета 07 "Строительные материалы и оборудование к И это еще не все.
В Методических рекомендациях по перенесению допустили не только явное противоречие с изданной под тем же номером, что и Рекомендации (291), Инструкцией, но и продемонстрировали непонимание того, что между оборудованием к установке и оборудованием, требующим монтажа нет даже формальной разницы.
Так, Рекомендациями по перенесению сальдо, вопреки Инструкции (где, как мы уже знаем, сказано, что все подлежащее монтажу необходимо относить на счет 205), "рекомендовано" сальдо старого счета 07 в части "оборудование к установке" при переходе на новый План относить к счету учета капитальных вложений, в частности к 1523. Из-за несогласованности между собой этих двух документов бухгалтер не может решить, которым из них руководствоваться. Но в этом еще не было бы большой беды, если бы хотя бы один из документов в этой части был приемлем с экономической точки зрения.
Так, например, коль уж решено вести учет оборудования, подлежащего монтажу, на счете 205, тогда почему сальдо "Оборудование к установке" на начало перехода на новый План счетов мы должны относить на счет 152 " Приобретение (изготовление) основных средств"? И почему именно счет 152? Кто сказал, что будущее оборудование, которое сейчас лежит на складе в форме отдельных деталей и еще не соединенных между собой конструкций, - именно то, из чего будут складываться объекты других основных средств, отдельных от объекта капитального строительства, на нужды которого это оборудование закупается и монтируется? Разве не бывает такого оборудования, которое монтируется именно в возводящееся строение?
Разве стоимость, простите, канализационных труб, из которых монтируется система канализации в здании, не входит в стоимость этого здания? Или, может, наши уважаемые методисты считают, что смонтированная канализационная система - отдельный от здания объект основных средств? Если это не так, то хотелось бы услышать публичное объяснение, почему сальдо "Оборудование к установке" при перенесении остатков должно относиться непременно на счет 152 "Приобретение основных средств" без всякой альтернативы? (Например на счет 151 "Капитальное строительство".)
Хотелось бы еще раз обратить внимание на вышеупомянутую несогласованность и спросить уважаемых методистов, как они себе представляют пореформенное начало учета активов, сальдо по которым "висит" на счете 152, а обороты регистрируются на счете 205? Вот вопрос так вопрос!
Мы отвлеклись, между тем вопрос целесообразности отнесения " внеоборотных" стройматериалов к составу оборотных активов стоит разобрать до конца. Итак, строительные материалы, предназначенные для строительства объектов основных средств, - а именно по этой статье будет оприходовано готовое здание на балансе, - решено относить к статье оборотных активов. Такое решение нельзя считать экономически грамотным.
Хотя между кругооборотами основного и оборотного капитала существует общая точка (прибыль, которой хозяйственный оборот питает оборот финансовый), но все же это два отдельных круга денежного обращения. Средства, которые вкладываются в операционную деятельность (хозяйственный оборот), приносят экономические выгоды (прибыль). Заработанная в результате такого обращения прибыль пополняет собственный капитал предприятия, который, в свою очередь, кроме пополнения оборотного капитала, позволяет расширить производственную (и непроизводственную) базу, т. е. направляется на развитие предприятия.
Развитие предприятия обеспечивается капитальными инвестициями (вложениями основного капитала) в строительство и приобретение основных средств. Так вот, закупка строительных материалов предприятием-застройщиком - это момент, с которого начинается финансирование этого строительства. Это финансирование происходит за счет необоротного капитала. То, что счет, на котором предприятия-застройщики ведут учет строительных материалов, новым Планом счетов и П(С)БУ 2 "Баланс" отнесен к группе запасов, тогда как приобретение строительных материалов с целью развития предприятия объективно не может обеспечиваться оборотными средствами, - экономический нонсенс , потому что финансирование такого строительства выходит за рамки хозяйственного оборота. И очень жаль, что в Украине специалисты такого уровня, который считается достаточным, чтобы доверить им разработку национальных стандартов бухучета, этого не понимают.
Лично автору этих строк такая ошибка в стандартах, откровенно говоря, не очень мешает. Ведь при анализе финансово-имущественного состояния предприятия, в частности при определении показателей оборотного капитала, можно просто исключить сальдо счета 205 из состава запасов. Но ведь в том-то и дело, что об этом необходимо знать всем, кто за этот анализ берется! Иначе результаты анализа будут искажены. Кроме того, что очень важно, при корректировке остатков запасов по п. 5.9 Закона о налогообложении прибыли, в налоговом учете не следует учитывать остатки по счету 205 как таковые, которые не могут, в силу своего не хозяйственного, а капитального назначения, подпадать под корректировку валовых расходов по этому пункту. И об этом тоже нужно знать.
Цитата из П(С)БУ 2 "Баланс": "21. В статье "Производственные запасы" показывается стоимость запасов, МБП, сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, тары, строительных материалов и прочих материалов, предназначенных для потребления в ходе нормального операционного
Уважаемые авторы П(С)БУ 2 и Инструкции №291! Строительные материалы из учитываемых на счете 205 не являются материалами, предназначенными для потребления в ходе нормального операционного цикла ! В ходе нормального операционного цикла производство потребляет только те строительные материалы, учет которых ведется на счете 201 "Сырье и материалы". Но такими строительными материалами оперируют только предприятия, основной деятельностью которых является строительство. Это предприятия-подрядчики, т. е. предприятия, выполняющие СМР по заказу.
Это как раз тот случай, когда строительные материалы действительно потребляются производством в ходе нормального операционного цикла . А то, что учитывается на счете 205, с нормальным операционным циклом не имеет ничего общего. Эти активы по своему экономическому содержанию и назначению действительно необоротные . Хотя о том, как в П(С)БУ 2 "Баланс" сформулировано определение терминов "оборотные активы" и особенно - "необоротные активы", лучше и не вспоминать.
Для того чтобы при ведении капитального строительства подрядным способом не нарушить Инструкцию №291 в части учета строительных материалов на счете 205, очевидно, нужно разделить этот счет на два счета третьего порядка:
2051 - "Строительные материалы на складе предприятия";
2052 - "Строительные материалы, переданные подрядчику"
Таким образом, счет 2052 будет иметь двойное назначение: с одной стороны, это счет учета строительных материалов, с другой - показывающий сумму дебиторской задолженности подрядчика перед предприятием. Ведь с момента передачи этому субъекту материалов для выполнения работ он будет считаться должником предприятия на сумму первоначальной стоимости этих материалов вплоть до момента подписания акта выполненных работ. Остаток материалов, оставшихся неиспользованными, подрядчик обязан возвратить заказчику (застройщику). Вследствие этого подписания и возврата долг закроется, а у предприятия-застройщика возникнет кредиторская задолженность перед подрядчиком в сумме, равной объемам выполненных СМР.
Разделение счета 205 на два субсчета имеет смысл и при ведении капитального строительства хозяйственным способом. Тогда счета третьего порядка могут называться так:
2051 - "Строительные материалы на складе";
2052 - "Строительные материалы на объекте строительства".
Экономический нонсенс: счет, на котором предприятия-застройщики ведут учет строительных материалов, новым Планом счетов и П(С)БУ 2 "Баланс" отнесен к группе запасов, тогда как приобретение строительных материалов с целью развития предприятия объективно не может обеспечиваться оборотными средствами.
В таком случае счет 2052 будет тем счетом, на котором ведется учет стройматериалов, имеющихся в данное время на строительной площадке, следовательно, за эти материалы будет отвечать уже не кладовщик, а получившее их материально ответственное лицо. После подписания акта выполненных работ строительные материалы со счета 2052 будут списаны на счет 151 " Капитальное строительство". Остаток неиспользованных материалов должен быть возвращен на счет 2051 (на склад), снова под ответственность кладовщика.

Типовые обороты по счету 2051 "Строительные материалы на складе"

Дебет

Кредит

поступление строительных материалов от поставщиков (кредит счета 63) поступление строительных материалов по договорам внешнего целевого финансирования (кредит счета 48) зачисление к первоначальной стоимости строительных материалов сумм косвенных налогов, начисленных в связи с приобретением этих запасов в случае, если такие налоги не возмещаются предприятию (кредит счета 64) безвозмездное получение строительных материалов или их внутреннее поступление в результате ликвидации необоротных активов, например при разборе и демонтаже зданий и сооружений (кредит счета 74) возврат неиспользованных строительных материалов (кредит счета 2052)

списание строительных материалов для их использования в капитальном строительстве (дебет счета 151) передача строительных материалов подрядчику (если строительство ведется подрядным способом) или материально ответственному лицу (если строительство ведется хозяйственным способом) для выполнения работ (дебет счета 2052)