2. Приобретение инвентарной тары на условиях предварительной оплаты

Таблица 2

№ п/п	Содержание операции	Обороты по счетам				Сумма
		Основные хозяй- ственные операции		Операции расчетов по налогам
		Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Уплачено поставщику тары	371	311			3000
2.	Начислен налоговый кредит (проводка одновременно с проводкой 1)			644	631	500
3.	Оприходована тара, полученная с целью внеоборотного использования	153	631			2500
4.	Ранее начисленный налоговый кредит признан в расчетах с бюджетом (проводка одновременно с проводкой 3)			641	644	500
5.	Приобретенная тара зачислена в состав необоротных активов	115	153			2500
6.	Расчеты с продавцом закрываются за счет предварительной оплаты	631	371			3000
В течение всего срока эксплуатации
7.	Начисляется износ по одному из пяти методов, указанных в п. 26 П(С)БУ 7	23 91 92	132			В размере ежемесячной амортизации

3. Приобретение инвентарной тары за наличные через подотчетных лиц

Таблица 3

№ п/п	Содержание операции	Обороты по счетам				Сумма
		Основные хозяй- ственные операции		Операции расче- тов по налогам
		Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Выдан аванс под отчет	372	301			4000
2.	Принят авансовый отчет о приобретении тары1 (оприходована приобретенная тара)	153	372			2500
3.	Начислен налоговый кредит (проводка одновременно с проводкой 2)			641	372	500
4.	Понесенные в связи с приобретением тары и отраженные подотчетным ли- цом в этом же авансовом отчете на основании переданных в бухгалтерию первичных документов расходы (на командировку, транспортировку и т. п.) зачислены в состав капитальных расходов, формирующих первоначальную стоимость приобретения	153	372			150
5.	Начислен налоговый кредит (проводка одновременно с проводкой 4)			641	372	30
6.	Остаток выданных под отчет и не подтвержденных фактом понесения расходов средств возвращен подотчетным лицом в кассу	301	372			820
7.	Приобретенная тара зачисляется в состав прочих необоротных активов по исторической (фактической) себестоимости, сложившейся на данное время на счете 153	115	153			2650
8.	Начисляется износ по одному из пяти методов, указанных в п. 26 П(С)БУ 7	23 91 92	132			В размере ежемесячной амортизации

¹Эта проводка (оприходование) возможна только в случае, если к авансовому отчету прилагается не только квитанция об оплате, но и расходные накладные на получение подотчетным лицом тары, выданные продавцом.

4. Приобретение инвентарной тары через подотчетное лицо при условии, что такое лицо отчитывается только по факту осуществления оплаты поставщику

Таблица 4

№ п/п	Содержание операции	Обороты по счетам				Сумма
		Основные хозяй- ственные операции		Операции расчетов по налогам
		Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Выдан аванс подотчетному лицу	372	301			4000
2.	Принят авансовый отчет об оплате за приобретение тары, еще не полученной в распоряжение предприятия2	371	372			3000
3.	Начислен налоговый кредит (проводка одновременно с проводкой 2)			644	631	500
4.	Понесенные в связи с приобретением тары и отраженные подотчетным лицом в этом же авансовом отчете на основании переданных в бухгалтерию первичных документов расходы (на командировку, транспортировку и т. п.) зачислены в состав капитальных расходов, формирующих первоначальную стоимость приобретения	153	372			150
5.	Начислен налоговый кредит по НДС на расходы, понесенные в связи с ко- мандировкой подотчетного лица (проводка одновременно с проводкой 4)			641	372	30
6.	Остаток выданных под отчет и не подтвержденных документально засвиде- тельствованным фактом понесения расходов средств возвращен подотчет-ным лицом в кассу	301	372			820
7.	Получена от поставщика тара	153	631			2500
8.	Ранее начисленный в связи с осуществлением предварительной оплаты (через п/о) налоговый кредит по НДС признан в расчетах с бюджетом			641	644	500
9.	Расчеты с поставщиком закрываются за счет ранее выданного аванса	631	371			3000
10.	Подписан акт на выполнение услуг транспортной организацией, предоста- вившей услуги по доставке приобретенной тары к месту ее использования	153	631 377			700
11.	Начислен налоговый кредит по НДС на стоимость полученных транспортных услуг (на основании налоговой накладной)			641	631 377	140
12.	Уплачено транспортной организации за выполнение услуг по доставке та-ры от поставщика	631 377	311			840
13.	Приобретенная тара зачисляется в состав других необоротных активов по исторической (фактической) себестоимости, сложившейся в данное время на счете 153	115	153			3350
В течение всего срока эксплуатации:
14.	Начисляется износ по одному из пяти методов, указанных в п. 26 П(С)БУ 7	23 91 92	132			В размере ежемесячной амортизации

²Эта проводка выполняется в случае, если подотчетное лицо приложило к авансовому отчету только квитанцию об оплате и не приложило документ о получении тары (расходную накладную).
По данным таблицы 4, первоначальная стоимость приобретенной необоротной тары равняется на момент ввода в эксплуатацию 3350 грн и состоит из следующих элементов:
- стоимость тары в ценах поставщика - 2500;
- расходы на командировки и прочие расходы, понесенные подотчетным лицом в связи с приобретением тары у поставщика, - 150;
- стоимость транспортных услуг по доставке приобретенной тары к месту эксплуатации, предоставленных сторонней организацией, - 700.
Все эти расходы (капитальные инвестиции) постепенно, по мере их фактического понесения (начисления), собирались на счете 153, с которого при вводе приобретенной тары в эксплуатацию (с началом ее "полезного использования") вся набранная сумма была списана и зарегистрирована на счете 115 "Инвентарная тара", что означает оприходование необоротной тары на баланс по первоначальной стоимости. По истечении отчетного периода стоимость этой тары вместе со стоимостью других основных средств будет показана по строке 031 баланса. Наряду с этим в декларации по НДС за этот отчетный период стоимость приобретенной тары нужно показать так:

№ п/п	II. Налоговый кредит	Кол. А	Кол. Б
		Объемы приобретения без учета НДС	Разрешенный налоговый кредит
10.	Приобретены с налогом на добавленную стоимость на таможенной территории Украины товары (работы, услуги), стоимость которых включается в состав валовых затрат производства (обращения), и основные фонды и нематериальные активы, подлежащие амортизации:	Х	Х
10.1.	Для осуществления операций, подлежащих налогообложению	3350	670

5. Бесплатное приобретение инвентарной тары

Таблица 5

№ п/п	Содержание операции	Обороты по счетам				Сумма
		Основные хозяй- ственные операции		Операции расче- тов по налогам
		Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Оприходована бесплатно полученная инвентарная тара	115	424			2400
В течение всего срока эксплуатации:
2.	Начисляется износ по одному из пяти методов, указанных в п. 26 П(С)БУ 7	23 91 92	132			В размере ежемесячной амортизации

В данном случае необходимо отметить, что поскольку предприятие не несет никаких расходов при бесплатном приобретении, то проводка данной операции через счет капитальных инвестиций (счет 153) теряет смысл. Хотя не будет ошибкой, если такая проводка будет выполнена:

Д-т	К-т
153	424	2400
115	153	2400

2. Изготовление инвентарной тары
1. Изготовление инвентарной тары собственными силами предприятия

Таблица 6

№ п/п	Содержание операции	Обороты по счетам				Сумма
		Основные хозяй- ственные операции		Операции расче- тов по налогам
		Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Списаны материалы на изготовление инвентарной тары	153	201			500
2.	Начислена заработная плата работникам, занятым изготовлением тары	153	661			150
3.	Начислены социальные сборы, уплачиваемые за счет работодателя (предприятия):
	а) пенсионный сбор;	153	651			48
	б) сбор на социальное страхование;	153	652			6
	в) сбор на социальное страхование на случай безработицы	153	653			2
4.	Начислена амортизация основных средств, эксплуатировавшихся с целью изготовления тары	153	131			20
5.	Готовая к использованию по назначению инвентарная тара оприходуется по фактической (исторической) себестоимости	115	153			726
В течение всего срока использования:
6.	Начисляется износ по одному из пяти методов, указанных в п. 26 П(С)БУ 7	23 91 92	132			В размере ежемесячной амортизации

2. Изготовление инвентарной тары по заказу предприятия

Таблица 7

№ п/п	Содержание операции	Обороты по счетам				Сумма
		Основные хозяй- ственные операции		Операции расчетов по налогам
		Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Выплачен аванс исполнителю работ по изготовлению специальной тары (аванс выплачен в размере 50%)	371	311			6000
2.	Начислен налоговый кредит по НДС в связи с выплатой аванса (проводка одновременно с проводкой 1)			644	631	1000
3.	Подписан акт выполнения работ (100% выполнение)	153	631			10000
4.	Начислен налоговый кредит в связи с подписанием акта выполненных работ (проводка одновременно с проводкой 3)			641	631	2000
5.	Упразднен ранее начисленный (проводка 2) налоговый кредит			641	644	1000
6.	Начислена заработная плата водителям и рабочим, сопровождавшим груз в пути	153	661			500
7.	Начислены социальные сборы, уплачиваемые за счет работодателя (предприятия):
	а) пенсионный сбор;	153	651			160
	б) сбор на социальное страхование;	153	652			20
	в) сбор на социальное страхование на случай безработицы	153	653			7
8.	Начислена амортизация автомобиля, которым был перевезен груз	153	131			50
9.	Готовая к использованию по назначению инвентарная тара оприходуется по фактической (исторической) себестоимости	115	153			10737
В течение всего срока эксплуатации:
10.	Начисляется износ по одному из пяти методов, указанных в п. 26 П(С)БУ 7	23 91 92	132			В размере ежемесячной амортизации

Предприятие заключило соглашение с другим предприятием на изготовление специальной тары для нужд собственного производства. В договоре указано, что тара изготовляется из материалов исполнителя и силами исполнителя, а доставка тары от исполнителя заказчику осуществляется силами и за счет заказчика. После заключения соглашения, перед началом выполнения работ заказчик выплачивает исполнителю аванс в размере 50% стоимости заказа.
Таким образом, первоначальная стоимость изготовленной по заказу тары на день ввода в эксплуатацию составляет 10737 грн и состоит из следующих элементов расходов:
- стоимость изготовления по ценам, указанным в договоре с исполнителем, - 10000 грн;
- расходы на заработную плату - 500 грн;
- расходы на социальное страхование - 187 грн;
- амортизация - 50 грн.
Итого: 10737 грн.
Чтобы определить первоначальную стоимость каждой единицы, необходимо разделить эту сумму на количество изготовленных единиц, если эти объекты необоротных активов идентичны по всем техническим параметрам, качественным характеристикам и по назначению. Если же каждая тарная единица изготавливалась по индивидуальному проекту, то стоимость каждой из единиц можно определить только методом калькуляции себестоимости каждой из них отдельно. Однако это уже управленческий учет.
В декларации по НДС за отчетный период, в котором инвентарная тара была приобретена, налоговый кредит придется показать по двум строкам:

№ п/п	II. Налоговый кредит	Кол. А	Кол. Б
		Объемы приобретения без учета НДС	Разрешенный налоговый кредит
10.	Приобретены с налогом на добавленную стоимость на таможенной территории Украины товары (работы, услуги), стоимость которых включается в состав валовых затрат производства (обращения), и основные фонды и нематериальные активы, подлежащие амортизации:	Х	Х
10.1.	Для осуществления операций, подлежащих налогообложению	10000	2000
10.2.	Для осуществления операций, не подлежащих налогообложению (п. 3.2. ст. 3 Закона) или/и освобожденных от налогообложения (ст. 5, 11 Закона, другие нормативно- правовые акты)		Х
11.	Приобретены без налога на добавленную стоимость на таможенной территории Украины товары (работы, услуги), стоимость которых включается в состав валовых затрат производства (обращения), и основные фонды и нематериальные активы, подлежащие амортизации:	Х	Х
11.1.	Для осуществления операций, подлежащих налогообложению	737	Х

Так получилось, что часть первоначальной стоимости приобретенной в отчетном периоде инвентарной тары пришлось показать в другой строке (стр. 11.1), поскольку эта стоимость (737) не является приобретенной, а состоит из элементов добавленной стоимости (зарплата, страховые сборы и амортотчисление).
Интересно, что первоначальная стоимость изготовленной инвентарной тары (по данным табл. 7) сформировалась не только из облагаемых НДС элементов себестоимости. Впрочем, ничего интересного, это обычная ситуация. Ведь капитальные расходы (инвестиции), так же как и оборотные (хозяйственные) расходы, состоят как из элементов приобретенной стоимости, так и из элементов стоимости добавленной.
Так, в нашем примере элементом приобретенной стоимости является сумма, уплаченная исполнителю заказа (1000 грн). Все прочие элементы капитальных расходов: заработная плата, социальное страхование и амортизация - являются элементами добавленной стоимости, т. е. стоимости, которая, возможно, будет обложена НДС, если предприятие решит впоследствии продать эту тару. И если бы эта тара для предприятия, которое ее приобрело, сразу была предназначена для продажи, то она была бы зачислена на счет "Товары", а расходы на ее приобретение не накапливались бы как капитальные расходы (инвестиции), и все было бы по-другому, и при продаже этих активов предприятие уплатило бы в бюджет налог в размере 20% стоимости, которую оно добавило к приобретенной. Однако в нашем случае этого не произойдет, поскольку предприятие заказало эти активы для собственного применения с внеоборотной целью.
Следовательно, о продаже пока речь не идет. Если после того, как истечет некоторый срок использования данной тары по назначению, предприятие решит продать кое-что из этих активов, то налог на добавленную стоимость по этой продаже все-таки придется уплатить, однако в несколько иных размерах. На всякий случай, чтобы не очень запутывать читателей авторскими раздумьями, приведем пример такой продажи. Итак, допустим, что спустя некоторое время предприятие решило продать всю тару, которую когда-то заказывало (см. данные табл. 7) и потом использовало для нужд внеоборотного характера.
В нижеследующем примере (табл. 9) допускаем, что наступило то время, когда используемая таким образом тара достигла своей ликвидационной стоимости и впредь не может использоваться по прямому назначению.
Следовательно, первоначальная стоимость инвентарной тары составила 10737, ликвидационная (а сейчас она совпадает с остаточной, т. е. балансовой) стоимость равна 3500 грн, износ - 7237 грн.

3. Продажа инвентарной тары
1. Продажа инвентарной тары на условиях предварительной оплаты

Таблица 8

№ п/п	Содержание операции	Обороты по счетам				Сумма
		Основные хозяй- ственные операции		Операции расчетов по налогам
		Д-т	К-т	Д-т	К-т
1.	Получена предварительная оплата от покупателя за инвентарную тару, подлежащую продаже (стоимость указана в договоре плюс НДС)	311	681